Всё для Учёбы — студенческий файлообменник
1 монета
docx

Курсовая «Искажения бухгалтерской отчётности и способы их выявления» по Бухгалтерскому учёту (Бордукова Т. Г.)

Министерство образования и науки Российской Федерации

Федеральное агентство по образованию ГОУ ВПО

Всероссийский заочный финансово - экономический институт

Курсовая работа

по дисциплине

"Бухгалтерская (финансовая) отчетность"

на тему: "Искажения бухгалтерской отчетности, способы выявления и исправления ошибок"

ВЫПОЛНИЛ

СТУДЕНТ

ФАКУЛЬТЕТ

Учетно-статистический

СПЕЦИАЛЬНОСТЬ

БУ, анализ и аудит

№ ЗАЧ. КНИЖКИ

ПРЕПОДАВАТЕЛЬ

Брянск 2009

Содержание

Введение 4

1. Виды искажений бухгалтерской отчетности 6

2. Влияние ошибок на содержание отчетных форм. Классификация бухгалтерских ошибок 8

3. Способы выявления ошибок при подготовке бухгалтерской отчетности 13

4. Порядок исправления бухгалтерских ошибок 16

5. Фальсификация и вуалирование бухгалтерских балансов. Сущность вуалирования и фальсификации. Примеры фальсификации и вуалирования балансов 19

6. Аудиторское заключение: его виды и роль в бухгалтерской отчетности 25

Заключение 31

Список использованной литературы 32

Введение

Важную роль при принятии различных управленческих решений играет информация о деятельности организации, которая содержится в бухгалтерской отчетности. В настоящее время бухгалтерская (финансовая) отчетность - это практически единственный официально доступный источник информации о деятельности организации для различных групп пользователей.

Все это повышает уровень требований к бухгалтерской отчетности. А одним из самых важных было и остается требование достоверности. Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99) бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Допущенная при формировании отчетности ошибка должна быть своевременно выявлена и исправлена.

Актуальность выбранной темы подтверждается тем, что в специальных и научных изданиях вопросы, связанные с искажением в бухгалтерской отчетности, способы выявления и роль аудита в оценке достоверности, представлены достаточно широко.

Главной целью данной курсовой работы является определение влияния ошибок на содержание отчетных форм, а также способы выявления ошибок и порядок их исправления.

В соответствии с поставленной целью определяется задачи:

- Изучить доступную литературу по данной теме;

- Рассмотреть виды искажений бухгалтерской отчетности;

- Изучить влияние ошибок на содержание отчетных форм;

- Рассмотреть классификацию бухгалтерских ошибок;

- Проанализировать способы выявления ошибок при подготовке бухгалтерской отчетности;

- Разработать порядок исправления бухгалтерских ошибок;

- Рассмотреть фальсификацию и вуалирование бухгалтерских балансов, сущность фальсификации и вуалирования и их примеры;

- Изучить аудиторское заключение, его виды и роль в бухгалтерской отчетности.

Работа выполнялась на базе новейших законодательных актов, учебных пособий, монографий, также были рассмотрены и изучены статьи по данной теме из таких журналов, как "Главбух" и "Бухгалтерский учет".

При написании курсовой работы использовались такие приемы и методы исследования, как монографическое исследование, сравнение, графический способ.

Курсовая работа выполнялась с применением средств компьютерной техники. При написании курсовой работы использовалась информационно-правовая система Консультант Плюс. Данная курсовая работа рассматривалась с целью углубить знания по всем вопросам, поставленным в рамках выбранной темы. Выполнение практической части курсовой работы закрепит имеющиеся теоретические знания.

1. Виды искажений бухгалтерской отчетности

В силу различных причин бухгалтерская отчетность может неточно отражать имущественное состояние или финансовый результат деятельности организации. Нередко составители отчетности умышленно или неумышленно допускают отступление от требования полноты и достоверности отчетной информации. Отчетность, подготовленная и представленная с нарушением указанного требования, называется искаженной.

Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету (п. 6 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации").

В случае, когда применение действующих правил составления отчетности может помешать заинтересованным лицам верно оценить положение дел в организации, допускается отступление от этих правил. Если о таком отступлении организация сообщает в пояснительной записке, то составленная таким образом отчетность также считается достоверной и полной.

Рассмотрим подробнее ситуации, приводящие к искажению отчетности, в отечественной практике.

1) вуалирование (скрывать, затуманивать) отчетности - отчетность подготовлена в соответствии с установленными правилами, но необъективно отражает финансовое положение организации. Это искажение данных при соблюдении требований, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Возможность использования организацией вуалирования возникает из-за:

- несоответствия экономической природы факта хозяйственной жизни, способу его отражения в бухгалтерском учете согласно действующим правилам.

- наличие у организаций "нежесткой" учетной политики. Учетная политика формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем организации, который одновременно несет ответственность за организацию бухгалтерского учета в целом.

- наличие противоречий между нормативными актами, незавершенность системы регулирования бухгалтерского учета

- отсутствие детализированных требований к публичной бухгалтерской отчетности. Правила публикации годовых отчетов допускают представление ее в виде, позволяющем маскировать финансовое состояние организации

Вуалирование достаточно часто встречается в российской учетной практике и редко бывает неумышленным. Таким образом, возможность использовать вуалирование является следствием недостатков системы регулирования бухгалтерского учета.

2) фальсификация (подделывать) - отчетность подготовлена с отступлением от установленных правил и необъективно отражающая финансовое положение организации.

В случае фальсификации отчетности, то есть применения законодательно не оговоренных учетных приемов, не отвечающих действующим требованиям отражения фактов хозяйственной жизни организации.

Фальсифицированная отчетность тем самым является следствием бухгалтерских ошибок, допущенных на всех стадиях учетного процесса.

Ошибкой в бухгалтерской отчетности является неверная денежная оценка статей отчетности (объекта учета), неправильное формирование итоговых показателей или неправильная их группировка в отчетных формах.

2. Влияние ошибок на содержание отчетных форм. Классификация

бухгалтерских ошибок

Искаженная бухгалтерская отчетность в той или иной степени может нанести вред пользователям, так как риск неверных решений, принятых на основе такой отчетности существенно возрастает.

Ошибки снижают качественные характеристики отчетной информации, делая ее несоответствующей предъявляемым требованиям. В случае обнаружения пользователями факта фальсификации организация может лишиться необходимых ей инвестиций, что ведет к утрате платежеспособности и сокращению масштабов деятельности

Согласно статьи 120 НК РФ систематическое (2 раза и более в течении календ года), несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и отчетности хозяйственных операций, а также имущества организации, влечет взыскание штрафа. При этом привлечение организации к налоговой ответственности не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной действующим законодательством.

Известные отечественные ученые разработали классификацию типов бухгалтерских ошибок. Систематизация этих подходов позволила в приложении 1 табл.1 представить группировку бухгалтерских ошибок по различным классификационным признакам.

Деление ошибок на существенные и несущественные основано на определении существенного показателя отчетности В Указаниях о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности (утвержденных Приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н) сказано, что показатель "считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. Решение организацией вопроса, является ли данный показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. Организация может принять решение, когда существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%". Объявить о том, какая величина показателя будет приниматься как существенная, следует в учетной политике.

По характеру возникновения различают непреднамеренные и преднамеренные ошибки. Вероятность возникновения непреднамеренных ошибок повышается в условиях изменения инструктивно-методических материалов, касающихся бухгалтерского учета и налогообложения. Непреднамеренные ошибки могут быть связаны с применением неправильной ставки при расчете суммы налога; с ошибками при отражении на счетах бухгалтерского учета финансово-хозяйственных операций; неверным переносом данных бухгалтерского учета в налоговые декларации и формы бухгалтерской отчетности и т.д. На выявление подобных искажений должна быть нацелена система внутрихозяйственного контроля.

Преднамеренные ошибки при составлении отчетности могут выражаться в вуалировании баланса - лишении его конкретности и определенности, вследствие чего создается возможность получения выводов, противоречащих действительности. Это позволяет скрыть отрицательные моменты работы или затрудняет их обнаружение. К приемам вуалирования относится отражение отдельных показателей не в тех строках баланса, где они должны располагаться, объединение статей, свертывание сальдо по активно-пассивным счетам и т.д.

Если преднамеренные ошибки при формировании отчетности противоречат законодательству, то это приводит к фальсификации баланса.

Фальсификация баланса представляет собой совокупность приемов, направляющих экономическую информацию по ложному пути (подмена одних показателей другими, создание превратного представления о состоянии организации, качественных результатах ее деятельности и т.д.). Для этого сознательно искажаются сведения об имеющихся объектах налогообложения и их стоимости; в учетные регистры вносится ложная информация; занижается выручка от реализации продукции, выполняемых работ, оказанных услуг; оформляются фиктивные документы об оплате услуг консультативного и информационного характера, связанных с обеспечением производственного процесса; не приходуется полученная выручка и т.д.

Деление ошибок на локальные и транзитные связано со степенью влияния на бухгалтерскую информацию. Локальная ошибка допущена в одном документе и вовремя выявлена. При этом искаженная информация еще не отражена в учетных регистрах. Транзитная ошибка характеризуется широтой распространения, отражена в учетных регистрах, и ее исправление требует определенных приемов.

По отношению к процедуре бухгалтерского учета ошибки делятся на технические и процедурные. Если ошибка касается только техники оформления информации (арифметические ошибки, описки и пропуски), то она является технической. Процедурная ошибка связана с содержанием отраженной информации и может выражаться как в искажении первичных документов, так и в неверной корреспонденции и оценке.

Наиболее подробной и обширной является классификация бухгалтерских ошибок по способу отражения в бухгалтерском учете. В основе этой классификации лежит содержание допущенных ошибок. Знание возможных искажений позволит бухгалтеру предотвратить их на стадии формирования учетной информации или выявить и исправить на стадии подготовки к составлению бухгалтерской отчетности.

Неполнота учета фактов хозяйственной жизни часто встречается из-за слабого знания правил учета и приводит к занижению отчетных данных. Например, поступившие от поставщиков товары, приобретенные по договору поставки или купли-продажи, организация не отразила, так как по договору товары должны оплачиваться после их реализации, хотя право собственности на товары возникает в момент их приемки. Или предприятие не учло штрафы от дебитора, присужденные судом, не отразило полученные векселя, выданные на его имя.

Необоснованность учетных записей означает, что факт хозяйственной жизни отражен в учете без достаточных на то оснований. Типичной ошибкой данного типа является включение в баланс имущества, на которое предприятие не имеет права собственности (например, основных средств, взятых в аренду, или товаров, полученных на комиссию, а также векселей и других ценных бумаг, принятых в залог). Ошибки в обоснованности приводят к завышению показателей отчетности.

Ошибки в периодизации связаны с неверным распределением операций по учетным периодам, когда их отражают в Главной книге и отчетности "не своего" отчетного периода. Существует два рода таких ошибок - раннее и позднее закрытие счетов. В первом случае счет закрывают до отчетной даты и отражают операцию отчетного года на счетах следующего года; во втором - наоборот, счет закрывают после отчетной даты, а операции, которые следовало отразить в следующем периоде, включают в счета отчетного года. Раннее закрытие счетов приводит к занижению отчетных данных, а позднее - к их завышению.

Ошибки в корреспонденции возникают в случае неверно составленной бухгалтерской проводки. Подобные ошибки могут быть связаны с низкой компетентностью учетных работников, неверной трактовкой отдельных фактов хозяйственной жизни, а также со слабой системой внутрихозяйственного контроля.

Ошибки в оценке предполагают, что в отчетности неправильно оценены активы, капитал, обязательства, доходы или расходы. Например, неверно проведена переоценка основных средств; не списана безнадежная задолженность; неправильно оценены основные средства, нематериальные активы; неверно рассчитана амортизация; не списаны недостачи материалов; не определена стоимость незавершенного производства и др. Ошибки в оценке могут вести как к завышению, так и к занижению итога баланса. Поэтому на наличие таких ошибок следует проверять и актив, и пассив баланса организации.

Ошибки в представлении информации в бухгалтерской отчетности возникают из-за неправильного переноса сальдо счетов в отчетные формы (например, взаимное сальдирование дебиторской и кредиторской задолженности), а также из-за отражения средств филиалов, обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс, не по соответствующим статьям (основные средства, материалы, денежные средства), а по статьям дебиторов; отражения задолженности поставщикам по статье "Прочие дебиторы"; неверной группировки прочих доходов и расходов в Отчете о прибылях и убытках. К данному типу ошибок относится и недостаточность информации в отчетности, т.е. отсутствие пояснений и расшифровок, требуемых как по российским, так и международным стандартам.

Написание данного раздела ознакомило с влиянием ошибок на содержание отчетных форм, а также с группировкой бухгалтерских ошибок по различным классификационным признакам, где конкретно видно как та или иная ошибка влияет на отчетные формы.

3. Способы выявления ошибок при подготовке бухгалтерской

отчетности

Процедура выявления ошибок подразумевает их локализацию идентификацию. Локализация заключается в установлении временного интервала возникновения ошибки и перечня ее возможных документальных носителей. Идентификация предполагает определение точного места нахождения и конкретного ошибочного значения показателя.

На стадии формирования бухгалтерской отчетности поиск ошибок осуществляется посредством внутреннего контроля и самоконтроля.

Основными способами выявления ошибок с помощью системы внутреннего контроля и самоконтроля являются:

• инвентаризация;

• динамический (горизонтальный) и структурный (вертикальный) анализ показателей бухгалтерской отчетности;

• тестирование бухгалтерских записей;

• самоконтроль при составлении отчетов (арифметико-логический контроль, проверка взаимной увязки показателей).

Инвентаризация проводится силами инвентаризационной комиссии, назначаемой руководителем организации. Необходимость проведения инвентаризации перед составлением годового бухгалтерского отчета установлена Федеральным законом "О бухгалтерском учете". По результатам инвентаризации каждой балансовой статьи определяют фактические данные об остатках по всем видам активов и о размерах задолженности перед каждым кредитором. На основе полученных значений при необходимости корректируются сальдо соответствующих счетов, на которых отражаются выявленные излишки и недостачи.

Динамический (горизонтальный) и структурный (вертикальный) анализ показателей бухгалтерской отчетности заключается в построении специальных аналитических отчетов (таблиц) и последующей обработке содержащейся в них информации. При проведении динамического (горизонтального) анализа исследуется изменение показателей во времени с помощью рядов динамики. При этом рассчитываются темпы роста (прироста) каждой статьи по отношению к ее базисному (предыдущему) значению.

Для получения объективных выводов динамический (горизонтальный) анализ дополняется структурным (вертикальным). Вертикальный анализ - это представление бухгалтерской отчетности в виде относительных показателей, которые характеризуют структуру итоговых данных. То есть рассчитываются удельные веса каждой статьи в совокупном значении по форме отчетности или по ее отдельной части.

Внимательное "чтение" построенных аналитических таблиц, анализ динамики и структуры показателей позволяет выявить нарушения в их взаимосвязи, нетипичные для организации или незапланированные изменения отдельных статей, что свидетельствуете возможном наличии ошибок.

Тестирование бухгалтерских записей находит широкое применение в условиях автоматизированной обработки данных и основано на очевидном факте наличия взаимосвязи между данными бухгалтерского учета и отчетными показателями. Тестирование включает формирование выборки хозяйственных операций, внесение данных в компьютерную систему или ручную их обработку по принятым в организации алгоритмам и сравнение полученных итоговых показателей с заранее определенными результатами.

Самоконтроль при составлении отчетов находит выражение в проведении арифметико-логического контроля и проверке взаимной увязки показателей. Арифметико-логический контроль состоит в проверке правильности выполненных расчетов, группировки и разноски показателей, порядка оформления отчетных форм. При этом показатели, подлежащие отражению в бухгалтерской отчетности, сравниваются с другими документальными данными, определяется объективная возможность достижения отчетными показателями тех значений, в размере которых их планируется в отчетности отразить. Арифметико-логический контроль предполагает сравнение показателей, содержащихся в регистрах синтетического и аналитического учета, в Главной книге и регистрах синтетического учета, в формах бухгалтерской отчетности и Главной книге.

Проверка взаимной увязки показателей различных форм бухгалтерской отчетности основана на наличии в указанных формах экономически взаимосвязанных, а в некоторых случаях - идентичных показателей.

4. Порядок исправления бухгалтерских ошибок

Порядок исправления ошибок и их последствий во многом зависит от характера этих ошибок. Но существуют основные правила, которых необходимо придерживаться независимо оттого, какая ошибка была допущена.

Исправление отчетных данных как текущего, так и прошлого года (после их утверждения) производится в бухгалтерской отчетности, составленной за отчетный период, в котором были обнаружены искажения данных отчетности, причем исправления вносятся в данные за отчетный период (квартал, с начала года).

Порядок исправления ошибок, затрагивающих налоговые обязательства, не зависит от того, кем данная ошибка выявлена - налогоплательщиком или налоговым органом. Бухгалтерские записи и в том и в другом случае будут одинаковыми, однако, если ошибка выявлена налоговой инспекцией при документальной проверке, к предприятию будут применены финансовые санкции (штрафы). При исправлении обнаруженных бухгалтерских ошибок необходимо составить бухгалтерскую справку. В ней следует указать, что хозяйственные операции на счетах бухгалтерского учета отражены неправомерно, и обосновать необходимость исправительных записей.

Определив тип допущенной ошибки, можно приступить к ее исправлению. Исправительные записи в бухгалтерском учете могут производиться одним из трех способов.

1. Выявленная ошибочная сумма сторнируется, и делается правильная запись. Как правило, это бывает в том случае, когда предприятием допущены ошибки при отражении операций по счетам бухгалтерского учета (неправильная корреспонденция счетов). Такой способ в основном используется для корректировки ошибок текущего отчетного периода (года).

2. Производится дополнительная запись на сумму, не отраженную на счетах бухгалтерского учета.

3. Производятся обобщающие учетные записи, в результате чего в учетных регистрах организации отражается информация, которая была бы там, в случае первоначального правильного отражения операций. Данный способ корректировки применяется в основном при нахождении бухгалтерских ошибок прошлых отчетных периодов (лет) и позволяет не искажать показатели себестоимости и выручки текущего отчетного периода.

Методика исправления выявленных процедурных ошибок связанных с неверным отражением хозяйственных операций вследствие нарушения установленных правил ведения бухгалтерского учета, напрямую зависит от периода, к которому относится ошибка.

1. При выявлении неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года исправления производятся записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда эти искажения выявлены.

2. При выявлении неправильного отражения хозяйственных операций в отчетном году после его завершения, но за который годовая бухгалтерская отчетность не представлена и не утверждена в установленном порядке, исправления производятся записями декабря того года, за который подготавливается бухгалтерская отчетность.

3. При выявлении в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году, за который бухгалтерская отчетность утверждена в установленном порядке, исправления в бухгалтерский учет и отчетность за прошлый год не вносятся. Это связано с тем, что перечень пользователей бухгалтерской отчетности теоретически не ограничен и в ряде случаев практически невозможно представить пользователю исправленную отчетность за предыдущие периоды. Поэтому согласно п. 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации все изменения, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам, производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных. В таких случаях выявленные доходы (расходы) согласно п. 8 ПБУ 9/99 "Доходы организации" и п. 80 Положения подлежат обособленному отражению на счете 91 в составе прочих доходов (расходов) как прибыль (убыток), выявленная в отчетном году, но относящаяся к операциям прошлых лет. Организация должна отражать результаты произведенных корректировок в расшифровке отдельных прибылей и убытков к форме № 2, поскольку эта информация интересует пользователей отчетности.

В соответствии со ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым отчетным периодам, в текущем (отчетном) периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. Если невозможно определить конкретный период, корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения). В налоговый орган представляется уточненная декларация по этому налогу за тот отчетный период, в котором была допущена ошибка.

В ходе написания данного раздела было установлено, что способ исправления ошибочно сделанных записей в первичных документах, учетных регистрах зависит от момента их выявления и характера ошибки.

А также в случае обнаружения ошибки необходимо составить бухгалтерскую справку, где фиксируется выявленная ошибка, отражаются причины ее возникновения и способы исправления.

5. Фальсификация и вуалирование бухгалтерских балансов.

Сущность вуалирования и фальсификации. Примеры

фальсификации и вуалирования балансов

Добиться точного отражения хозяйственной деятельности предприятия в бухгалтерской отчетности невозможно, обычно имеют дело с двумя ее искажениями: вуалированием и фальсификацией.

Если требования нормативных документов выполняются, но абсолютная истина все-таки не достигнута, то говорят о вуалировании отчетности. Если же применяемые учетные приемы выходят за границы, допускаемые нормативными документами, то в таком случае говорят о фальсификации отчетности. Когда в нашей стране по всем проблемам методологии учета устанавливались нормативными документами однозначные решения, то любое отклонение от них, естественно, рассматривалось как фальсификация. (Теперь, по примеру англоязычных стран, по множеству проблем нормативные положения предусматривают определенный репертуар решений. Этот репертуар задает границы, в пределах которых администрация может менять значение имущественного положения фирмы и величину ее финансового результата.)

Таким образом, все искажения бухгалтерской отчетности в пределах, разрешенных нормативными документами, мы можем рассматривать как вуалирование. Репертуар разрешенных отклонений представляет собой учетную политику, под которой следует понимать возможность выбора методологических приемов, позволяющих увеличить или уменьшить представленные в отчетности данные об имущественном положении и финансовых результата хозяйствующего субъекта.

Соколов Я.В. отмечает, что в жизни мыслящего бухгалтера-счетовода могут встретиться четыре ситуации, возникающих в результате возможных ответов на два вопроса:

1.Объективно ли отражает отчетность имущественное состояние фирмы?

2.Соблюдаются ли в отчетности требования нормативных документов?

Разберем каждую ситуацию.

Ситуация 1. Отчетность объективно отражает имущественное положение фирмы и отвечает требованиям нормативных документов.

В этом случае отсутствует и вуалирование, и фальсификация.

Ситуация носит гипотетический характер, но эта гипотеза имеет глубокий методологический смысл, потому что подавляющее большинство бухгалтеров-счетоводов совершенно искренне убеждены, что если они работают честно и скрупулезно, соблюдают требования нормативных документов, то отчетность, составленная ими, является объективной. Но это не так. В реальной жизни, даже когда соблюдаются требования всех нормативных документов, невозможно достичь объективности отчетных данных, потому что следует принять во внимание заложенное в принципе ясности противоречие, раскрываемое принципом дополнительности, предполагающее: чем более точно количественно измерен один показатель, тем менее точно исчислен другой, связанный с ним показатель. Так, чем точнее оценивается стоимость имущества, тем менее точным оказывается отраженный в учете финансовый результат, и наоборот. Пытаясь, по возможности, более реально представить имущественное положение предприятия, администрация увеличивает в условиях инфляции оценку актина, тем самым она автоматически увеличивает пассив, кредитуя счет "Убытки и прибыли" или иной фондовый счет, и искажает величину финансового результата или вложенных инвестиций. И, наоборот, пытаясь наиболее реально отразить в отчетности (учете) полученный финансовый результат.

Таким образом, ситуация 1 носит идеальный характер, может рассматриваться только в счетоведении, но в реальной жизни - в счетоводстве - недостижима, именно поэтому столь велико ее значение. Она учит всех участников хозяйственного процесса невозможности достижения идеала, но не отрицает, что к идеалу надо стремиться. Именно потому, что ситуация 1 носит идеальный характер, она как бы лежит вне фальсификации, хотя и приводит к мысли, что без искажений представить отчетность невозможно. И ее пользователи должны понимать, что чем шире границы учетной политики, разрешаемые и раздвигаемые этими документами, тем меньше поле вуалирования и фальсификации бухгалтерской отчетности

Ситуация 2. Отчетность объективно отражает имущественное положение фирмы, но не отвечает требованиям нормативных документов.

В этом случае нет вуалирования, но есть фальсификация.

Тут необходимо заметить: бухгалтерская отчетность не может, в принципе, объективно отразить имущественное положение фирмы, гак как каждая из групп пользователей часто выдает свои субъективные цели за цели объективные. Поэтому, согласно принципу интерпретации, мы должны понимать объективность всегда с точки зрения тех пользователей, которые анализируют отчетность.

Ситуация отражает принцип "true and fair vier"- достоверного и добросовестного регистрирования объектов финансовой отчетности. Согласно этому подходу фирма может отклониться от принятых нормативных требований, если они не позволяют точно и объективно представить данные отчетности. Однако, если не придерживаться английских взглядов, из ситуации 2 вытекает вывод огромной важности: бухгалтерская отчетность считается фальсифицированном, если она cоставлена с нарушением требований нормативных документов, даже если она более ясно, правильно, точно и объективно, с точки зрения пользователя, отражает имущественное положение фирмы. Здесь нет парадокса, потому что пользователь отчетности, зная требования нормативных документов, будет исходить из нормативных правил, а следовательно, с точки зрения, представленные в отчетности данные станут для него неясными или трудно выявляемыми, что будет свидетельствовать, с его точки зрения, о фальсификации финансовой отчетности. Ситуация 2 подчеркивает неприемлемость действующих нормативных документов. Она учит всех пользователей критическому отношению к этим документам, а в этом и есть источник совершенствования как отчетности, так и всего счетоводства.

Ситуация 3. Отчетность необъективно отражает имущественное положение фирмы, но отвечает требованиям нормативных документов.

В этом случае есть вуалирование, но нет фальсификации.

Ситуация 3 может быть рассмотрена как обращая к предыдущей.

Соколов Я. В. пишет, что еще И. Ф. Шер отмечал, что ". правдивость баланса, согласно юридическому пониманию, не всегда является также правдивостью и в хозяйственном смысле, и мы должны признавать при известных обстоятельствах баланс (исходя из точки зрения хозяйственной правдивости) вуалированным также и в тех случаях, когда он вполне соответствует, согласно юридическому пониманию, принципу правдивости и ясности баланса".

Н.А. Блатов, представитель советской бухгалтерской мысли, развил эту мысль и вывел пять критерий правдивости:

1.соответствие счетов Главной книги и их корреспонденции действующему плану счетов;

2.полное отражение всех факторов хозяйственной жизни, имевших место в отчетном периоде;

3.подтверждение отчетности данными оборотными ведомостей по синтетическим и аналитическим счетам;

4.наличие коллации между данными Главной книги и агентами и корреспондентами;

5.построение баланса по данным инвентаризации;

В данной ситуации все-таки лучше иметь в виду более общий критерий: соответствие отчетности требованиям нормативных документов. Они, в частности, могут и не требовать ни коллации, ни инвентаризации.

Совсем по-иному Блатов трактовал реальность баланса, под которой он понимал соответствие его оценок действительности.

Можно привести много примеров, иллюстрирующих абсурдность требований нормативных документов. Большинство из них связано с тем, что законодатель часто путает учетные мантии - юридические и экономические признаки. Однако сложность, заключается в том, что те, кто формирует требования к отчетности, как правило, убеждены, что их требования всегда правильны, и поэтому именно ситуация 3 лежит в основе счетоводства. Однако, как было отмечено, из ситуации 1 и 2 вытекает принципиальная невозможность получения объективных данных в бухгалтерской отчетности, а следовательно, составители нормативных документов не в состоянии выработать требования, позволяющие отразить в отчетности абсолютную истину, но, конечно, могут и должны приблизиться к ней.

В ситуации 3 не может быть фальсификации данных, ибо в этом случае под фальсификацией понимается любое отступление от требований нормативных документов, но может быть ее вуалирование.

Ситуация 4. Отчетность необъективно отражает имущественное положение фирмы и не отвечает требованиям нормативных документов.

В этом случае есть и вуалирование, и фальсификация.

Это самый распространенный на практике вариант. В первом случае (вуалирование) администрация может не подозревать о неадекватности представленных данных, во втором - речь идет о фальсификации отчетности: администрацией предприятия ставится цель ввести в заблуждение акционеров относительно величины полученной прибыли для создания возможности выплаты дополнительных премий (завышение прибыли) или выплат повышенных дивидендов, или, наоборот, их минимизации, приводящей к увеличению сумм, остающихся в собственном (администрации) распоряжении (занижение прибыли); обмануть рабочих и служащих за счет снижения базы выплаты соответствующих премий; дезинформировать кредиторов относительно платежеспособности (ликвидности фирмы, налоговые органы, в целях сокрытия налогооблагаемых сумм, и т.д.) при этом, как видно из приведенных целей, в той или иной ситуации интересы администрации и собственников предприятия могут, как полностью совпадать (вследствие объективных или субъективных причин), так и быть кардинально противоположенными.

И так, отметим, что ситуация 1 составляет, прежде всего, объект изучения счетоведения - большой науки, для бухгалтера-практика это только ориентир для лучшего понимания других ситуаций. Ситуация 2 подчеркивает недостатки нормативной базы и предполагает или ее изменение, что и должны делать бухгалтеры юридической ориентации, или переход на английский вариант, позволяющий бухгалтерам-практикам, согласно концепции true and fair, самим решать "что такое хорошо и что такое плохо". Ситуация 3 составляет всю суть живого счетоводства, ибо показывает, что даже соблюдая все предписания нормативных документов, объективно отразить реальное состояние имущественных отношений невозможно. И, наконец, ситуация 4 самая распространенная она приводит к необходимости института аудиторов, внешних и внутренних ревизоров. Именно аудиторы в первую очередь должны понимать, что искажение отчетности, как по объективным, так и по субъективным причинам (по греховности человеческой натуры) - дело хотя и ненормальное, но естественное.

6. Аудиторское заключение: его виды и роль в бухгалтерской

отчетности

Важнейшим средством оценки "качества" бухгалтерской отчетности перед ее представлением заинтересованным пользователям является аудит.

Согласно п.3 ст.1 Федерального закона "Об аудиторской деятельности" от 07.08.01 г. № 119-ФЗ "целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации". Такое понимание цели аудита признано и в международной практике.

Аудит годовой бухгалтерской отчетности организации проводится независимыми лицами - аудиторами (гражданином-предпринимателем или сотрудниками аудиторской фирмы), имеющими соответствующий аттестат. Независимость означает полную самостоятельность аудитора, отсутствие его подчиненности или какой-либо иной связи с экономическим субъектом, чья отчетность подвергается аудиту. Тем самым гарантируется свобода аудитора в выражении своего мнения. Такой аудит называется внешним, в отличие от внутреннего, организуемого непосредственно руководством организации и входящим в систему внутреннего контроля.

Результаты проведенного аудита (аудиторской проверки) оформляются в виде аудиторского заключения - официального документа, содержащего выраженное в установленной форме мнение о достоверности проверенных отчетов и имеющего юридическое значение для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, а также для любых других категорий пользователей бухгалтерской отчетности.

Заключение составляется с соблюдением единых требований к его форме и содержанию, установленных Федеральным правилом (стандартом) № 6 "Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности", утвержденным постановлением Правительства РФ от 23.09.02 г. № 696, и включает три основные части: вводную часть; часть, описывающую объем аудита; часть, содержащую мнение аудитора.

Во вводной части содержатся данные о составе отчетности, подвергнутой аудиторской проверке, и указание на орган управления аудируемого лица, ответственный за подготовку и представление отчетности.

В части, описывающей объем аудита, содержатся перечень нормативных актов, которыми аудитор руководствовался при проведении проверки, описание применяемых процедур аудита, а также заявление аудитора относительно того, что аудит проводился на выборочной основе и предоставляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности отчетности.

В части, содержащей мнение аудитора, излагается информация о том, насколько достоверно во всех существенных отношениях финансовая (бухгалтерская) отчетность отражает финансовое положение и результаты деятельности аудируемого липа за определенный период.

Если аудитор не может выразить безоговорочно положительное мнение или в организации, представляющей отчетность, имеют место события, о которых аудитор считает необходимым проинформировать пользователей (например, сомнение в возможности соблюдения принципа непрерывности деятельности), то заключение модифицируется путем введения дополнительной части с описанием фактов, заслуживающих внимания.

Законом "О бухгалтерском учете" установлено, что в состав бухгалтерской отчетности организации включается аудиторское заключение, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту. Действующим законодательством предусмотрен обязательный аудит годовой бухгалтерской отчетности открытых акционерных обществ, кредитных организаций, страховых компаний, инвестиционных фондов и некоторых других групп экономических субъектов.

Из сказанного следует, что для выработки объективного мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудитору необходимо получить доказательства того, что она не содержит существенных искажений и обеспечивает во всех экономически и юридически значимых отношениях адекватное отражение имущественного положения и финансовых результатов деятельности организации. Процесс получения доказательств заключается в применении процедур аудита: определенного порядка и последовательности действий, которые рекомендованы правилами (стандартами) аудиторской деятельности или разработаны аудитором самостоятельно и направлены на снижение до требуемых пределов уровня аудиторского риска.

Процедуры аудита весьма разнообразны по своему содержанию и охватывают все стадии аудита. Они могут включать методы, используемые организацией для выявления ошибок, а также специальные методики получения необходимых доказательств достоверности бухгалтерской отчетности. Так, в аудиторской практике широко распространена процедура проверки информации по существу, предполагающая:

- детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам путем инспектирования, наблюдения, запросов и подтверждений, пересчета;

- аналитические процедуры, состоящие в определении, оценке и анализе соотношений финансово-экономических показателей деятельности проверяемого экономического субъекта для выявления необычных или неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов и результатов хозяйственной деятельности.

К важнейшим аналитическим процедурам относят:

а) сравнение фактических показателей бухгалтерской отчетности с различными экономическими характеристиками, в том числе:

* с плановыми (сметными) показателями, определяемыми непосредственно организацией;

* с прогнозными показателями, определяемыми аудитором самостоятельно;

* с показателями деятельности аналогичных организаций или среднеотраслевыми данными;

* с данными, не входящими в состав бухгалтерской отчетности (информацией, полученной от руководства организации, материалами публикаций в прессе и др.);

б) расчет относительных показателей (коэффициентов) на основе данных бухгалтерской отчетности за определенный период, характеризующих изменение имущественного и финансового положения организации, их сопоставление и анализ;

в) использование экономико-математических и статистических методов и моделей для оценки возможных значений отдельных показателей и тенденций их изменения.

В случае обнаружения искажений аудитор должен оценить их влияние на достоверность проверяемой отчетности. Сведения о выявленных искажениях подлежат отражению в модифицированном аудиторском заключении.

Ввиду того, что аудит обычно проводится до момента представления бухгалтерской отчетности ее пользователям, выявленные в результате проверки значимые ошибки, в случае согласия организации с выводами аудитора, должны быть устранены, а отчетность откорректирована с учетом предложенных поправок. Если организация уже осуществила передачу отчетности какому-либо пользователю (пользователям), то ошибки, на которые указано в итоговой части аудиторского заключения, подлежат исправлению в том отчетном периоде, когда было подписано заключение.

В зависимости от степени уверенности аудитора в достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта различают четыре типа аудиторских заключений:

1. Безусловно положительное аудиторское заключение содержит мнение аудитора, что проверенная бухгалтерская отчетность достоверна, то есть подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов организации на отчетную дату и финансового результата ее деятельности за отчетный период исходя из Закона "О бухгалтерском учете".

2. В условно положительном аудиторском заключении выражается мнение с оговоркой, означающее, что за исключением специально раскрытых обстоятельств бухгалтерская отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов организации на отчетную дату и финансового результата ее деятельности за отчетный период исходя из Закона "О бухгалтерском учете".

3. Отрицательное аудиторское заключение содержит мнение аудитора, что в связи с определенными обстоятельствами (например, значительным отклонением порядка ведения бухгалтерского учета в организации от предусмотренного нормативными актами) бухгалтерская отчетность содержит существенные искажения и может ввести в заблуждение ее пользователей.

4. Отказ от выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности в аудиторском заключении означает, что в результате определенных обстоятельств (ограничения объема аудита, нарушения принципа независимости и др.) аудитор не может выразить и не выражает такого мнения в одной из общепринятых форм.

Если аудиторская организация (индивидуальный аудитор) составила заключение, содержащее отказ от выражения мнения, или отрицательное мнение, это может явиться причиной неутверждения годовой бухгалтерской отчетности высшим органом управления организацией, а также послужить поводом для принятия решений в отношении руководства организации.

Наличие в составе бухгалтерской отчетности аудиторского заключения, несомненно, оказывает влияние на восприятие пользователями содержащихся в ней данных. Cогласно постулату американского ученого Дж. Робертсона, "информация, подвергшаяся аудиторской проверке, более полезна, чем не подвергшаяся ей". Однако следует учитывать, что, во-первых, аудиторское заключение представляет собой лишь мнение аудитора, которое не исключает иных мнений о достоверности бухгалтерской отчетности и не гарантирует полного отсутствия в ней ошибок. Во-вторых, аудитор несет имущественную и профессиональную ответственность только за свое мнение о достоверности отчетности, но не за саму достоверность, обязанность по обеспечению которой возложена на руководство организации.

Итак, аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности, представляет из себя мнение аудитора о ее достоверности, содержит оценку соответствия этой отчетности нормативным актам, регулирующим ведение бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации. А также при составлении аудиторского заключения должны приниматься во внимание все существенные обстоятельства, выявленные в результате аудита бухгалтерской отчетности организации.

Заключение

В рыночной экономике бухгалтерская отчетность играет весьма важную роль, поскольку выступает в качестве одного из основных источников информации для многих групп ее пользователей. Содержание и структура бухгалтерской отчетности в последние годы претерпели существенные изменения. Отчетность приблизилась по своим параметрам к международным требованиям, но процесс ее совершенствования как на отечественном, так и международном уровнях носит перманентный характер. Вопросы реформирования бухгалтерской отчетности постоянно обсуждаются на российских и международных конгрессах бухгалтеров и других профессиональных форумах. Речь идет прежде всего о создании эффективной системы отчетных данных, позволяющих пользователям получать всю необходимую по количественным и качественным параметрам информацию.

Согласно п. 3 Федерального закона РФ N 129-ФЗ от 21.11.96 "О бухгалтерском учете" одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Проведение инвентаризации осуществляется в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 июня 1995 г. N 49.

Список использованной литературы

1. Алдарова Т.М. Бычкова С.М., Понятия достоверности и существенности в бухгалтерском учете // Аудиторские ведомости. - 2006г.

2. Бабаева Ю. А. / Бухгалтерский (финансовый) учет: Учебник - М.: ВЗФЭИ,2006.-524с.

3. Белоусова. С.В. /Банки строгой отчетности. Справочник. Москва. - 2005.

4. Бородина. Е.И. /Анализ финансовой отчетности. Учебное пособие для студентов обучающихся по специальностям "Финансы и кредит", "Бухгалтерский учет, анализ и аудит" Москва - 2007.

5. Брюханов М.Ю. Схемы искажения отчетных данных и надлежащего раскрытия информации в финансовой отчетности публичных компаний Финансовый менеджмент. - 2006.

6. Букина О.А./ Существенные показатели бухгалтерской отчетности // Бухгалтерский бюллетень. - 2005.

7. Вахрушина М.А., Мельникова Л.А., Пласкова Н.С. Международные стандарты финансовой отчетности. Учебное пособие. / Москва 2006.

8. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I и II. - М. Проспект, 1998. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. приказа Минфина РФ от 24.03.2000 г. №31н).

9. Дивинский Б.Д. Профессиональное суждение аудитора при определении уровня существенности в аудите // Финансовые и бухгалтерские консультации. - 2004.

10. Домбровская И.В. /Учебное пособие/ Бухгалтерская финансовая отчетность. - 2007г.

11. Илышева Н.Н., Крылов. С.И. /Анализ финансовой отчетности коммерческих организаций. Учебное пособие.- Москва. - 2006.

12. Как решить проблему с ошибкой в бухгалтерской отчетности // Главбух. № 9 - 2005.

13. Камышанов П.И. / Бухгалтерская и финансовая ответственность. Москва - 2007.

14. Коробейникова Л.С. Пожидаева Т.А. Щербакова Н.Ф. Практикум по анализу финансовой отчетности. Учебное пособие. /- 2005.

15. Маренков И.Л. /Учебное пособие/ Бухгалтерская финансовая отчетность. - 2004г.

16. Новодворский В.Д. /Учебное пособие/ Бухгалтерская финансовая отчетность. - 2005г.

17. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

18. Пономарева П.В. /Учебное пособие/ Бухгалтерская финансовая отчетность организации. - 2004г.

19. Радченко. Ю.В. / Анализ финансовой отчетности. Учебное пособие. / - 2006.

20. Самойлов И.В. / Ошибки, выявленные в бухгалтерском учете - порядок исправления и внесения изменений // Консультант бухгалтера. - 2004.

21. Сиднева В.П. Международные стандарты финансовой отчетности. Учебное пособие. / Москва. - 2007.

22. Соколов Я.В. /Учебное пособие/ Бухгалтерская финансовая отчетность. - 2004г.

23. Сугаипова И. В. /Учебное пособие/ Бухгалтерская финансовая отчетность. - 2004г.

24. Уткина С.А. Типичные ошибки в бухгалтерском учете о отчетности. Практическое пособие. /. Москва. - 2007.

25. Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 г. № 129-ФЗ.

26. Фомина Т.Ю., Бычкова С.М./ Аудит бухгалтерской отчетности / Аудиторские ведомости. - 2006.

27. Шеремет А.Д., Суйц. В.П. / Аудит. / Москва. - 2006.

28. Шубцов А.И. / Готовимся к аудиторской проверке. - Москва. - 2006.

8

Показать полностью…
Похожие документы в приложении